Жамила Леонтьева - Бухгалтерский и налоговый учет доходов и расходов коммерческих организаций

• Название: Бухгалтерский и налоговый учет доходов и расходов коммерческих организаций
• Автор: Жамила Леонтьева
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2003
• ISBN: 5-94201-254-7

В книге на основе комплексного исследования процессов формирования и функционирования современных систем нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов коммерческих организаций обоснована их целостная концепция и разработаны основные направления их совершенствования в новых условиях хозяйствования. В развитие этой концепции в работе последовательно и взаимосвязанно обоснована необходимость и разработаны конкретные рекомендации по уточнению положений по бухгалтерскому учету доходов, расходов, основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, процентов по займам и кредитам, раздельному учету и «входному» НДС и гармонизации их бухгалтерского и налогового учета.

Рекомендуется для бухгалтеров и аудиторов, слушателей системы подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров и аудиторов, а также для студентов высших и средних специальных учебных заведений по специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», преподавателей и научных работников.

---

Глава 2

Бухгалтерский и налоговый учет доходов и расходов коммерческих организаций

2.1. Содержание доходов и расходов в системе бухгалтерского учета

С момента государственной регистрации коммерческой организации как юридического лица у нее возникает право на осуществление предпринимательской деятельности.

Согласно ст. 2 Гражданского кодекса РФ под «предпринимательской деятельностью» понимается «самостоятельная, осуществляемая на свой риск, деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке» 3.

Следовательно, уже на этапе формирования понятийного аппарата гражданское законодательство определяет в качестве основной цели деятельности коммерческой организации получение прибыли, являющейся мерой эффективности ее деятельности.

Именно показатель прибыли наиболее полно характеризует результаты деятельности коммерческой организации, служит исходным элементом для анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятий, позволяет определить потенциал коммерческой организации как объекта для инвестиций и характеризует качество работы менеджмента организации. Прибыль коммерческих организаций в ее экономическом понимании характеризуется разностью между полученными доходами организации и расходами, понесенными для получения доходов. Это понимание прибыли разделяется международными стандартами финансовой отчетности, выделяющими доходы и расходы организаций в качестве элементов, непосредственно связанных с измерением прибыли организации 132, с. 50. В условиях рыночной экономики доходы и расходы являются важнейшими факторами, определяющими достоверность формирования финансовых результатов в бухгалтерском учете и отчетности. От обоснованности методологии их формирования зависят основные показатели, характеризующие финансовое состояние предприятия, к которым, в частности, относится рентабельность чистых активов, собственного капитала и др.

Для обеспечения учета доходов и расходов коммерческих организаций Министерством финансов РФ во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в РФ в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности были утверждены Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации (ПБУ 9/99)» и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации (ПБУ 10/99)».

Основной целью издания этих документов, заложенной в Программе реформирования бухгалтерского учета, являлось приведение национальной системы учета доходов и расходов в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности.

Однако эти стандарты наряду с достоинствами имеют недостатки и нуждаются в совершенствовании.

В соответствии с ПБУ 9/99 «доходами» организации признается «увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)».

Понимание сути формулировки «…увеличение экономических выгод… приводящее к увеличению капитала…», положенной в основу определения доходов, прежде всего требует установления содержания понятия «расходы».

«Расходами» организации в соответствии с ПБУ 10/99 признается «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)» 44.

В этой связи нельзя не согласиться с утверждениями ученых (И. И. Мазуровой, С. А. Николаевой, Г. Ф. Сысоевой и др.), занимающихся исследованием проблем учета доходов и расходов, что бесспорными достоинствами вышеприведенных формулировок являются их зеркальность и методологическая корректность (доходы и расходы «признаются», а не «являются»), устанавливающая границы их использования (в целях бухгалтерского учета).

Вместе с тем определение понятий «доходы» и «расходы» организаций несколько отличается от их определения, впервые приведенного в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (далее по тексту – Концепция), одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997 г. Концепция определяет основы построения системы бухгалтерского учета в условиях новой экономической среды, складывающейся в стране, и призвана:

– быть основой разработки новых и пересмотра действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету;

– быть основой принятия решений по вопросам, еще не урегулированным нормативными актами;

– помогать потребителям бухгалтерской информации в понимании данных, содержащихся в бухгалтерской отчетности;

– обеспечивать специалистов, занятых регулированием бухгалтерского учета, информацией о подходах, используемых при проведении этой работы.

Концепция не заменяет никакие нормативные акты по бухгалтерскому учету.

Согласно Концепции «доходом» признается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение кредиторской задолженности, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников, а «расходом» признается соответственно уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала (кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников) 74.

При сравнении определений «доходы» и «расходы», содержащихся в вышеназванных документах, обращает на себя внимание то обстоятельство, что, в отличие от Концепции, в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 увеличение или уменьшение экономических выгод признается лишь в результате: поступления/выбытия активов и (или) погашения/возникновения обязательств. В этой связи нельзя не согласиться с мнением ученых, утверждающих, что такой подход сужает содержание понятий «доходы» и «расходы», так как не включает изменений экономических выгод, обусловленных изменением стоимости объектов (например, результатов переоценки и создаваемых оценочных резервов).

Следует отметить, что в отличие от ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 Концепция также дает определение капитала организации, который представляет собой остаток хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской задолженности.

Отличие определений понятий «доходы» и «расходы» в тексте ПБУ 9/99 и 10/99 от заложенных в Концепции обусловлено общей тенденцией сближения терминологического аппарата российских стандартов по бухгалтерскому учету и МСФО.

МСФО определяют понятия «доходы» и «расходы» организации в нескольких документах. Согласно Принципам подготовки и представления финансовой отчетности, определяющим основополагающие положения в отношении подготовки и представления финансовой отчетности для внешних пользователей, не являющихся стандартами, но содержащих концептуальные основы их издания, определяют доходы и расходы следующим образом.

Доходом организации является приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов, или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала.

Расходом организации является уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала 132, с. 50–51.

Помимо Принципов понятие «доходы» организации определяется в МСФО-14 «Сегментная отчетность» как валовой приток экономических выгод за период, возникающий в ходе обычной деятельности компании, когда такой приток приводит к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров 132, с. 306.

Таким образом, определение доходов и расходов в российских стандартах по бухгалтерскому учету приближено к их определению, содержащемуся в МСФО, и раскрывается с позиций экономической выгоды и капитала организации.

Однако определения этих понятий (экономической выгоды, капитала организации) отсутствуют как в Законе о бухгалтерском учете, устанавливающем единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, так и в бухгалтерских стандартах. В МСФО содержится определение понятия «капитал» как доли в активах компании, остающейся после вычета всех ее обязательств. Определение же понятия «экономические выгоды» организации аналогично российским нормативным документам в них отсутствует.