Елена Орлова - Налоговый и бухгалтерский учет расходов на рекламу. Без ошибок с учетом интересов компании и требований налоговых органов

• Название: Налоговый и бухгалтерский учет расходов на рекламу. Без ошибок с учетом интересов компании и требований налоговых органов
• Автор: Елена Орлова
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2010
• ISBN: 978-5-699-37509-7

Актуальность проблем налогообложения и учета рекламных расходов в условиях жесткого налогового администрирования трудно переоценить. Ошибки в учете расходов на рекламу подчас стоят очень дорого, особенно если это касается маленькой фирмы.

В книге проанализированы требования налоговых органов и арбитражных судов к экономическому обоснованию и документальному подтверждению различных видов рекламных расходов.

На примерах из аудиторской практики автора рассмотрены ошибки, связанные с учетом и налогообложением рекламных расходов. Кроме того, в издании даны практические рекомендации по разработке корпоративных стандартов, регулирующих рекламную политику компании: «Маркетинговой политики», включающий ценовую, товарную, снабженческую политику, политику продаж и продвижения товаров на рынке, «Положения о скидках, бонусах, подарках», «Кодекса деловой этики» и «Порядка анализа договоров (контрактов)». Несомненным достоинством книги являются образцы медиапланов рекламных кампаний и многие другие полезные материалы.

Помогут в работе и разнообразные приведенные в издании примеры из арбитражной практики.

Книга основана на более чем пятнадцатилетнем опыте работы автора в качестве аудитора и налогового консультанта. Она предназначена руководителям, бухгалтерам, юристам, специалистам по рекламе коммерческих организаций, аудиторам, налоговым консультантам, работникам налоговых органов, а также студентам и аспирантам экономических вузов.

---

Отдельно поясним порядок признания рекламных расходов, связанных с созданием объекта основных средств (рекламного стенда, щита и т. п.), используемого в рекламных целях. Если приобретенная или созданная организацией рекламная конструкция соответствует критериям п. 1 ст. 256 НК РФ, она признается амортизируемым имуществом. Ее стоимость учитывается в составе рекламных расходов путем начисления амортизации. Согласно Классификации основных средств электрифицированные рекламные конструкции различных форматов относятся к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше семи лет и до десяти лет включительно (код ОКОФ 14 3699000).

Также в рекламных целях могут быть приобретены исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности (видеоролики, аудиозаписи). Такие произведения транслируются в теле– или радиоэфирах, в кинотеатрах перед показом фильмов, во время выставок и т. д. Порядок налогового учета указанных исключительных прав зависит от того, в течение какого срока организация планирует использовать аудиовизуальное произведение. Если предполагаемый срок использования превышает 12 месяцев, стоимость приобретения (создания) исключительных прав признается нематериальным активом. Затраты на его приобретение включаются в рекламные расходы через начисление амортизации. Если организация планирует транслировать произведение менее года, его стоимость признается при налогообложении прибыли равномерно в течение срока использования произведения.

При применении организацией кассового метода для признания доходов (расходов) в целях исчисления налога на прибыль расходы на рекламу признаются в налоговом учете только после их фактической оплаты на основании п. 3 ст. 273 НК РФ. При этом оплатой работ (услуг) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком – приобретателем вышеуказанных работ (услуг) перед продавцом, которое непосредственно связано с выполнением работ (оказанием услуг). Напомним, что организации (за исключением банков) могут применять кассовый метод, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС не превысила 1 млн руб. за каждый квартал.

Кроме того, при признании в налоговом учете организации затрат на рекламу необходимо обеспечить соблюдение общих требований, предъявляемых гл. 25 НК РФ к признанию расходов. Так, в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В целях исчисления налога на прибыль учет рекламных расходов лучше вести в специальном налоговом регистре (ст. 313 НК РФ). Унифицированных форм налоговых регистров нет, поэтому организация-рекламодатель вправе самостоятельно разработать их форму, закрепив ее в учетной политике для целей налогообложения.

Формы аналитических регистров налогового учета должны содержать следующие реквизиты:

– наименование регистра;

– период (дату) составления;

– измерители операции;

– наименование хозяйственных операций;

– подпись лица, ответственного за составление указанных регистров, ее расшифровку.

Необходимость ведения налогового регистра по рекламным расходам обусловлена тем, что:

– часть рекламных расходов в целях исчисления налога на прибыль нормируется;

– сумма НДС по нормируемым рекламным расходам может быть принята к вычету из налоговых обязательств перед бюджетом только в пределах установленных норм (п. 7 ст. 171 НК РФ).

4.3. Вычет НДС в пределах норм для нормируемых рекламных расходов

Согласно абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ по расходам, нормируемым гл. 25 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль (в частности, по отдельным видам рекламных расходов – в пределах 1 % от выручки; абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ), суммы «входного» НДС подлежат налоговому вычету только в размере, соответствующем указанным нормам.

Данная норма означает, что налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость по сверхнормативным рекламным расходам не производится. Более того, налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе рекламных расходов сверх установленного норматива, не только не принимается к налоговому вычету, но и не включается в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

В связи с этим организациям-рекламодателям необходимо следить за вычетами «входного» НДС по нормируемым гл. 25 НК РФ расходам и, в первую очередь, однозначно квалифицировать рекламные расходы, регламентированные абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Пример

ООО «Ирис» приобрело в соответствии с договором от 26.11.2008 № 420 с ООО «Файне» (исполнитель) и раздала в рекламных целях 100 штук календарей квартальных на 2009 год на трех пружинах с одним рекламным полем размером 297 × 210 мм с серой сеткой на общую сумму 15 080 руб., в том числе НДС – 230,34 руб. По условиям заключенного договора заказчик должен внести 100-процентную предоплату стоимости работ по изготовлению календарей в течение 10 дней с даты заключения договора.

Указанные операции подтверждены счетом-фактурой от 23.12.2008 № 780, товарной накладной от 23.12.2008 № 854 (форма № ТОРГ-12), приходным ордером от 23.12.2008 № 2341 (форма № М-4), требованием-накладной от 23.12.2008 № 125 (форма № М-11), ведомостью учета выдачи календарей от 23.12.2008 № 5 (произвольная форма). Стоимость одного календаря составила 127,80 руб. без учета НДС.

В бухгалтерском учете ООО «Ирис» были сделаны следующие записи:

4 декабря 2008 г.

23 декабря 2008 г.

При этом ООО «Ирис»:

– расходы на изготовление календарей в сумме 12 779,66 руб. (т. е. в полном

размере) были приняты для целей исчисления налога на прибыль без учета нормативного ограничения по выручке от реализации за IV квартал 2008 г. в размере 1 %, установленного п. 4 ст. 264 НК РФ;

– входной НДС, предъявленный ООО «Файнс», был принят к вычету полностью в сумме 2300,34 руб. (без учета предельного размера ограничений по выручке, полученной ООО «Ирис» за IV квартал 2008 г.).

Сумму НДС, предъявленную ООО «Файнс» за изготовление рекламных календарей, ООО «Ирис» вправе принять к вычету на основании подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ, но при условии соблюдения требований абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ. Т. е. размер вычета в рассматриваемой ситуации должен быть ограничен нормативом размера расходов на рекламу, признаваемых в целях исчисления налога на прибыль.

Применительно к сложившейся ситуации расходы ООО «Ирис» на изготовление рекламных календарей на основании подп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ относятся к прочим видам рекламы и для целей налогообложения прибыли признаются в размере, не превышающем 1 % от выручки, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

В письме Минфина России от 11.11.2004 № 03-04-11/201 указано: если расходы на рекламу относятся к нескольким отчетным периодам, суммы НДС, входящие в такие расходы, подлежат вычету в размере, соответствующем нормативу, применяемому для целей налога на прибыль организаций, в тех периодах, в которых возникают эти расходы. Что касается сумм налога, относящихся к сверхнормативным расходам на рекламу, которые в отчетных периодах не включаются в расходы при исчислении налога на прибыль организаций, то такие суммы налога на прибыль к вычету не принимаются. При этом на основании п. 49 ст. 270 НК РФ указанные суммы НДС при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов не учитываются.

Это означает, что в расчетах по налогу на добавленную стоимость Минфин России не считает возможным производить перерасчет нормируемых расходов по правилам налога на прибыль (за год), а предлагает исчислять норматив только за квартал (налоговый период для НДС).

Таким образом, если руководствоваться рекомендациями Минфина России, для НДС вычет при любом развитии событий независимо от годовой выручки составит всего лишь долю от суммы НДС, уплаченной поставщику. Эта доля рассчитывается исходя из рекламных расходов, укладывающихся в норматив за квартал, в котором эти расходы были совершены. Сверхнормативный налог на добавленную стоимость (далее – НДС) ООО «Ирис» не вправе принять как к налоговому вычету, как и включить в расходы при исчислении налога на прибыль.

В IV квартале 2008 г. выручка ООО «Ирис» без учета НДС составила 673 700 руб., сумма прочих расходов на рекламу в пределах нормативного ограничения 1 % составляет соответственно 6737 руб. (673 700 руб. × 1 %).