Александр Ролик - Налоговые преступления и налоговая преступность

• Название: Налоговые преступления и налоговая преступность
• Автор: Александр Ролик
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2005
• ISBN: 5-94201-426-4

В работе с учетом последних изменений налогового и уголовного законодательства (Закон «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу законодательных актов РСФСР» от 8 декабря 2003 г. № 169-ФЗ) всесторонне рассматриваются вопросы борьбы с налоговыми преступлениями. Приводятся понятие, система и виды налоговых преступлений, анализируются особенности их квалификации, отграничения от смежных составов. На основе результатов проведенного криминологического исследования демонстрируются состояние, структура, динамика налоговой преступности, выявляются ее криминогенные детерминанты в отдельных социально значимых отраслях экономики, предлагаются меры, направленные на предупреждение данной разновидности преступного поведения.

Для сотрудников правоохранительных органов, судов, специалистов, задействованных в борьбе с налоговой преступностью, преподавателей, студентов и аспирантов юридических вузов.

---

Основываясь на вышеизложенном и учитывая то, что НК РФ налоговый период по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу устанавливает равным одному календарному году (ст. 216 и ст. 240 НК РФ), а налогоплательщики обязаны полностью уплатить причитающиеся с них суммы налога до 15 июля года, следующего за отчетным (п. 4 ст. 228 и п. 5 ст. 224 НК РФ), можно утверждать, что об оконченном преступлении есть основания говорить лишь начиная с 16 июля года, следующего за отчетным.[86]

Из этого вывода следует ряд серьезных юридически значимых последствий. Так, если лицо с умыслом на уклонение от уплаты налогов не представило в установленный срок декларацию о доходах или представило ее с искаженными данными о доходах или расходах, оно еще не совершило оконченного преступления. До истечения срока, установленного законодательством для уплаты налога, оно может добровольно отказаться от доведения преступления до конца, внеся исправления в декларацию или уплатив полностью положенный налог.

По нашему мнению, непредставление налоговой декларации по подоходному либо единому социальному налогу в налоговые органы к 30 апреля следующего после отчетного года может рассматриваться лишь как налоговое правонарушение, предусмотренное ст. 119 Налогового кодекса РФ.

Что касается иных налогов, подлежащих уплате физическими лицами, то, как правило, законодательство устанавливает обязанность уплатить налог по итогам налогового периода не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период.

Так, для лиц, переведенных на упрощенную систему налогообложения, уклонение от уплаты налогов будет считаться оконченным 30 апреля года, следующего за отчетным, поскольку согласно ст. 346.21 НК РФ налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период. Аналогично ст. 371 НК РФ предусматривает, что налог на игорный бизнес, подлежащий уплате по итогам налогового периода (1 мес.), уплачивается налогоплательщиком не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период.

Уголовно наказуемым признается лишь уклонение от уплаты налогов и (или) сборов, совершенное в крупном либо в особо крупном размере (вторая часть). В соответствии с примечанием к рассматриваемой статье крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более ста тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая триста тысяч рублей, а особо крупным размером – сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей.

Общий размер налогов (страховых взносов), не уплаченных в результате уклонения, должен рассчитываться на основе их сложения за определенный налогооблагаемый период. Так считает высшая судебная инстанция страны. Этот подход не вызывает возражений.

В следственно-судебной практике встречаются случаи, когда лицо не только уклонялось от уплаты подоходного налога путем внесения в налоговую декларацию искаженных данных о доходах и расходах, но и занималось соответствующей индивидуальной деятельностью без регистрации и получения лицензии, т. е. незаконно.

Пленум Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. по этому поводу разъяснил, что действия виновного, занимающегося предпринимательской деятельностью без регистрации или без специального разрешения либо с нарушением условий лицензирования и уклоняющегося от уплаты налога с доходов, полученных в результате такой деятельности, надлежит квалифицировать по совокупности преступлений, предусмотренных соответствующими частями ст. 171 и 198 УК РФ.

П. Яни обосновывает вывод о том, что полученные в результате преступления денежные средства вполне могут при определенных обстоятельствах стать собственностью учинителя преступного деяния, а поэтому должны облагаться налогом как его доход. Он согласен с позицией Пленума Верховного Суда РФ о том, что неуплата налогов с доходов от незаконной предпринимательской деятельности требует привлечения к ответственности не только по ст. 171 УК РФ, но и за уклонение от уплаты налогов.[87]

Однако такая позиция разделяется не всеми.[88] Заместитель Председателя Верховного Суда РФ Р. Смаков в статье, опубликованной уже после того, как состоялось заседание Пленума Верховного Суда по налоговым преступлениям, но еще до публикации соответствующего постановления Пленума, писал, что на практике этот вопрос решается по-разному. Сам Р. Смаков полагает, что действия виновного, занимающегося незаконной предпринимательской деятельностью и уклоняющегося от уплаты налогов, полностью охватываются ст. 171 УК РФ и не требуют дополнительной квалификации по ст. 198 УК РФ, во-первых, потому, что «весь доход, полученный в результате преступной деятельности, подлежит обращению в пользу государства, в связи с чем непонятно, как можно повторно взыскать с этого дохода еще и налог, а, во-вторых, соглашаясь на обложение налогом дохода, полученного в результате преступления, государство как бы легализует само это преступление».[89]

Б. В. Волженкин, соглашаясь с таким мнением, добавляет, что с точки зрения уголовного права незаконная предпринимательская деятельность – такое же преступление, как незаконный оборот наркотиков, драгоценных металлов, оружия, контрабанда, получение взятки и другие, а следовательно, доходы от незаконного предпринимательства получены преступным путем, как и доходы от названных преступлений. Признав необходимость платить налоги на доходы от незаконной предпринимательской деятельности, нужно быть последовательным и признать, что следует платить налоги во всех случаях преступного обогащения. Далее. Уголовная ответственность за незаконную предпринимательскую деятельность наступает, в частности, если эта деятельность причинила крупный ущерб. Как уже отмечалось, ущерб государству здесь чаще всего состоит в том, что лицо, занимающееся предпринимательской деятельностью без регистрации или лицензии, не платит налог. Привлекая в этом случае к уголовной ответственности за причинение такого последствия еще и по ст. 198, 199, 199.1 УК РФ, мы нарушим важнейший принцип уголовного права – принцип справедливости, в соответствии с которым никто не может нести уголовную ответственность дважды за одно и то же преступление.[90]

По этому же поводу И. И. Кучеров пишет: «Представляется, что источник получения доходов должен носить исключительно законный характер (с соблюдением условий регистрации и лицензирования), а поэтому составом комментируемого преступления не охватываются действия, направленные на сокрытие доходов, полученных от незаконной предпринимательской деятельности. В этом случае должны применяться соответствующие статьи уголовного законодательства. Объекты налогообложения, которые обусловливают обязанность налогоплательщика заплатить налог, представляют собой юридические факты, выражающиеся только в правомерных действиях. По этой причине доход от незаконной предпринимательской деятельности, т. е. полученный без регистрации хозяйствующего субъекта или без получения им соответствующей лицензии, нельзя рассматривать в качестве объекта налогообложения. Соответственно, у лица, его получившего, отсутствует обязанность по уплате с него налогов».[91]

Мы разделяем мнение упомянутых авторов и признаем, что эти доводы опровергают соответствующую позицию Верховного Суда РФ, изложенную им в постановлении от 4 июля 1997 г. Думается, что Верховный Суд России и в этой части должен откорректировать свое постановление.

Объективная сторона преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, описывается как непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо как включение в налоговую декларацию или соответствующие документы заведомо ложных сведений.

Эта статья в редакции Федерального закона РФ от 8 декабря 2003 г. существенно отличается от предыдущей редакции.

Ранее часть 1 ст. 199 УК РФ относила к числу уголовно наказуемых деяний уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иным способом, а равно от уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации, совершенное в крупном размере.