Эвелина Нагорная - Налоговые споры. Оценка доказательств в суде

• Название: Налоговые споры. Оценка доказательств в суде
• Автор: Эвелина Нагорная
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит

Впервые в одной книге в интересной и доступной форме изложены все аспекты доказательства в судопроизводстве по налоговым спорам и приведены наиболее часто встречающиеся примеры из судебной практики. Автором выработаны критерии определения недобросовестного налогоплательщика, что делает настоящее издание интересным не только для ученых-правоведов, преподавателей, студентов юридических учебных заведений, но и для широкого круга читателей, связанных с экономической деятельностью: руководителей, бухгалтеров, юрисконсультов предприятий, налоговых адвокатов и т. п.

Книга публикуется с учетом последних изменений Налогового кодекса РФ и постановлений Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ.

2-е издание, переработанное и дополненное

---

Однако в судебных актах не приведено обоснование того, почему перечисленные обстоятельства свидетельствуют о стремлении общества к получению необоснованной налоговой выгоды.

В подтверждение вывода об отсутствии у общества права на вычет налога, указанного в счете-фактуре от 9 августа 2005 г., суды сослались также на отсутствие у него реальной возможности возвратить заемные средства, полученные по всем кредитным договорам. Между тем этот вывод сделан судами без анализа условий договоров займа и предусмотренных ими сроков возврата заемных средств.

В соответствии с п. 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом опенки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пункте 1 названного Постановления также отмечено: предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Однако суды, отметив отсутствие у общества разумной деловой цели, не дали оценки его доводам о том, что на 1 июля 2006 г. балансовая (остаточная) стоимость переданного в лизинг имущества при увеличении числа лизингополучателей составила 520 250 000 руб. и превысила сумму всех заемных обязательств.

В соответствии с ч. 3 ст. 15 АПК РФ принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно ч. 4 ст. 170 АПК РФ в мотивировочной части решения должны быть указаны фактические и иные обстоятельства дела, установленные судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела, и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле. В мотивировочной части решения должны содержаться также обоснования принятого судом решения.

Между тем решение суда первой инстанции и постановления судов апелляционной и кассационной инстанций, вынесенные по настоящему делу, названным положениям АПК РФ не соответствуют.

Таким образом, обжалуемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, поэтому в силу п. 1 ст. 304 АПК РФ подлежат частичной отмене.

Вместе с тем некоторые ученые-юристы усматривают отход Конституционного Суда РФ от высказанной им позиции о добросовестности налогоплательщика.

Так, Д.М. Щекин сравнивает правоположения, закрепленные в Определении Конституционного Суда РФ от 16 октября 2003 г. № 329-0, с правоположениями, изложенными в сообщении пресс-службы Конституционного Суда РФ об Определении от 8 апреля

2004 г. № 169-0.

Следует отметить, что в Определении КС РФ от 16 октября 2003 г. № 329-0 указано, что истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающиеся на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В сообщении пресс-службы Конституционного Суда РФ отмечается, что в известном смысле конституционное право, защищая публичный интерес, ограничивает частный интерес. Эти идеи выражаются в конституционном праве через принцип необходимости добросовестного осуществления своих субъективных прав (ч. 3 ст. 17 Конституции РФ).

Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства (вексель, договор займа, уступку права требования, реорганизацию юридического лица и т. д.). Однако, осуществляя субъективные права, они должны учитывать, что при этом они могут выйти за рамки собственно частных отношений и затронуть сферу публичных (фискальных) интересов. И когда имеет место очевидное игнорирование этих интересов, может иметь место злоупотребление предоставленными субъективными правами.

Д.М. Щекин из данного сравнения делает вывод, что, как видно из сообщения пресс-службы Конституционного Суда РФ, недобросовестность налогоплательщика выражается в том, что он, осуществляя свои субъективные гражданские права, не учитывает (хотя должен) публичный (фискальный) интерес. И когда имеет место очевидное игнорирование публичного интереса при реализации налогоплательщиком своих гражданских прав, его действия недобросовестны.

Развивая эту позицию до логического конца, следует признать, что в современной России при осуществлении субъективного гражданского права действует конституционная обязанность учитывать публичный (фискальный) интерес, это, по сути, ведет к опубличиванию частного права (в то время как ст. 1 ГК РФ предусматривает, что гражданские права осуществляются в собственных интересах субъекта таких прав).

Таким образом, недобросовестность – это игнорирование при осуществлении гражданских прав фискального интереса государства [54] .

Как видно из Определения от 25 июля 2001 г., Конституционный Суд РФ приходит к выводу о наличии в российском налоговом праве презумпции добросовестности налогоплательщика, анализируя п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

В ранее действовавшем налоговом законодательстве (Закон РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации») подобная норма отсутствовала. Судьи арбитражных судов, сталкиваясь с пробелами закона, руководствовались принимаемыми Госналогслужбой России инструкциями по вопросам применения того или иного вида налогов, зачастую вольно толковавшими нормы налогового права.

Таким образом, можно сделать вывод, что по ранее действовавшему законодательству добропорядочным презюмировался налоговый орган, а не налогоплательщик, и все сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толковались в пользу государства.

Правда, и ранее действовала норма, закрепленная в п. 2 ст. 11 АПК РФ 1995 г., согласно которой арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие акта государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа закону, в том числе издание его с превышением полномочий, принимает решение в соответствии с законом. Однако судебно-арбитражная практика исходила на деле из узкой трактовки этого положения закона применительно к ненормативному акту налогового органа, т. е. решению налоговой инспекции в отношении конкретного налогоплательщика.

С принятием же НК РФ арбитражному суду в силу его ст. 137, 138 стали подведомственны споры об обжаловании нормативных правовых актов налоговых органов по искам юридических лиц и граждан-предпринимателей.

В настоящее время сложилась довольно обширная практика по рассмотрению подобных дел арбитражными судами.

Принятие п. 7 ст. 3 НК РФ было вызвано пробелами и противоречиями налогового законодательства, а также присвоением налоговыми органами права расширительного толкования закона в свою пользу.

Вероятно, с развитием налогового законодательства и правосознания всех участников налоговых правоотношений Россия постепенно вступит на путь развитых стран мира, которые, соблюдая баланс частных и публичных интересов, тем не менее исходят из презумпции правоты государства в налоговых правоотношениях при исчислении налогооблагаемой базы.

Презумпция добросовестного налогоплательщика может, на наш взгляд, на современном этапе означать лишь перенесение на налоговый орган бремени доказывания совершения налогоплательщиком налогового правонарушения.