О. Мясников - Сложные ситуации налогового учета прочих расходов

• Название: Сложные ситуации налогового учета прочих расходов
• Автор: О. Мясников
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2008
• ISBN: 978-5-93094-239-2

В данном издании, посвященном анализу дискуссионных вопросов налогового учета прочих расходов организации, даются разъяснения на основании писем Минфина России и ФНС России, а также судебной практики о том, как можно уменьшать налогооблагаемую прибыль на понесенные организацией расходы и при этом избегать разногласий с налоговыми органами.

---

Как следует из подпункта 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, налогообложение производится по ставке 0 % при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Арбитражный суд установил, что общество осуществляло реализацию товаров на экспорт, в установленный п. 9 ст. 165 НК РФ срок документы, подтверждавшие обоснованность применения налоговой ставки 0 %, в налоговый орган не представило, в связи с чем исчислило и уплатило НДС на сумму реализованных товаров.

Поскольку законодательством о налогах и сборах обязанность предъявлять иностранным покупателям НДС не предусмотрена, суд признал, что положения п. 19 ст. 270 НК РФ в указанном случае на общество не распространялись.

Подпункт 1 п. 1 ст. 264 НК РФ устанавливает, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика в виде сумм налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. В итоге арбитражный суд пришел к выводу о правомерности отнесения обществом НДС к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

ФАС Московского округа также сделал вывод в постановлении от 25.10.2007 № КА-А41/11210-07 по делу № А41-К2-5271/07, что в отдельных ситуациях организация вправе учитывать суммы НДС при налогообложении прибыли. Так, по одному из споров суд установил, что оказанные акционерным обществом иностранной организации инжиниринговые услуги не подлежали обложению НДС. Следовательно, суммы НДС, предъявленные акционерному обществу российскими поставщиками при приобретении услуг, использованных при оказании инжиниринговых услуг, обоснованно учитывались обществом в стоимости таких услуг в соответствии со ст. 170 НК РФ и на основании подпункта 1 п. 1 ст. 264 Кодекса были правомерно отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Приведем еще один случай учета НДС в составе расходов организации, рассмотренный в постановлении ФАС Поволжского округа от 18.09.2007 по делу № А55-18705/2006.

Пример.

ЗАО обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения общества к налоговой ответственности согласно п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль и начисления пени за несвоевременную уплату налога.

Арбитражный суд согласился с позицией общества по поводу обоснованности уменьшения им доходов от реализации квартир, переданных физическим лицам, на сумму НДС. И вот почему.

Вышеуказанные квартиры были переданы физическим лицам по распоряжению ООО в счет оплаты задолженности по договорам, заключенным с ЗАО. При этом согласно выставленным счетам-фактурам и актам о зачете взаимных требований сумма НДС была выделена отдельной строкой. Кроме того, вышеуказанная сумма была отражена в бухгалтерском отчете и перечислена в бюджет.

Учитывая, что реализация квартир физическим лицам была частью сделки по проведению расчетов с контрагентами общества, что не противоречило ст. 430 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), сумма НДС была выделена в документах, подтверждавших факт проведения расчетов. Поэтому суд признал несостоятельными доводы налогового органа о том, что ЗАО не предъявило НДС покупателям.

В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке. Таким образом, суд решил, что налогоплательщик правомерно уменьшил выручку от реализации квартир на сумму начисленного и уплаченного НДС.

2.8.4. Суммы налогов, учтенные при списании кредиторской задолженности

Согласно п. 33 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, начисленных в бюджеты различных уровней в случае, если такие налоги были ранее включены налогоплательщиком в состав расходов, при списании кредиторской задолженности налогоплательщика по этим налогам в соответствии с подпунктом 21 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Напомним читателям, что в вышеуказанной норме говорится о том, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ.

2.8.5. Позиция Минфина России

Минфин России в письме от 13.06.2007 № 03-03-06/1/376 рассмотрел следующую ситуацию. Российская организация выполняла через обособленное подразделение на территории иностранного государства проектные и пусконаладочные работы на электростанции и являлась налогоплательщиком установленного законодательством этого иностранного государства налога с оборота.

Как известно, начисленные суммы налогов и сборов согласно подпункту 1 п. 1 ст. 264 НК РФ учитываются при определении налоговой базы в составе прочих расходов налогоплательщика. Однако данная норма распространяется только на налоги и сборы, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, о чем имеется прямое указание в ст. 264 НК РФ.

Что касается возможности отнесения к расходам «иностранных» налогов на основании подпункта 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (в качестве других, специально не поименованных расходов, связанных с производством и реализацией), организациям следует учитывать, что порядок отнесения к расходам сумм начисленных налогов имеет отдельное нормативное регулирование в ст. 264 НК РФ и соответственно такие расходы могут приниматься при определении налоговой базы в порядке, предусмотренном положением подпункта 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Таким образом, для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке не учитываются суммы налога с оборота, установленного законодательством иностранного государства, предъявленные налогоплательщиком иностранному покупателю в связи с реализацией работ и услуг на территории данного иностранного государства.

При этом уплаченный на территории иностранного государства налог с оборота при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в Российской Федерации также не учитывается.

2.8.6. Как учесть суммы НДС, начисленные при безвозмездной передаче рекламной продукции

Минфин России в одном из своих писем проанализировал следующую ситуацию. Страховая компания распространяла сувенирную продукцию с символикой компании в рекламных целях. В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146, подпунктом 25 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по безвозмездной передаче рекламной продукции признаются объектом обложения НДС в случае, если ее стоимость превышает 100 руб. Страховая компания полагала, что суммы НДС, начисленные при безвозмездной передаче рекламной продукции, можно было учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль на основании подпункта 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. В связи с этим возник вопрос о правомерности позиции страховой компании.

В ответе на данный вопрос финансовое ведомство отметило, что на основании подпункта 1 п. 1 ст. 146 и подпункта 25 п. 3 ст. 149 НК РФ передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых превышают 100 руб., признается объектом обложения НДС. При этом НДС, исчисленный при безвозмездной передаче таких товаров (работ, услуг), подлежит уплате в бюджет в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. В связи с данной нормой в состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией согласно законодательству о налогах и сборах, по которым она является налогоплательщиком, за исключением НДС, акцизов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Кроме того, согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Таким образом, суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком при реализации товаров (работ, услуг), в том числе при безвозмездной передаче рекламной продукции, по мнению финансового ведомства, в расходы при исчислении налога на прибыль не включаются. Данная точка зрения изложена в письме Минфина России от 22.09.2006 № 03-04-11/178.