Юрий Кочинев - Аудит: теория и практика

• Название: Аудит: теория и практика
• Автор: Юрий Кочинев
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2010
• ISBN: 978-5-49807-579-2

В пятом издании одной из самых известных отечественных книг по аудиту изложен практический и теоретический материал по аудиту и аудиторской деятельности. Вы найдете здесь советы по оформлению бухгалтерской отчетности и финансовой документации, научитесь планировать и правильно проводить аудиторскую проверку. Материал полностью соответствует вступившему в силу с 1 января 2009 г. Федеральному закону № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», кардинально изменившему ряд базовых принципов организации и регулирования аудита в России.

Книга дополнена материалами по теории и планированию проверок (моделирование аудита), организации и регулированию аудита (новые международные и федеральные стандарты), осуществлению аудита (новые нормативные акты).

Книга может быть полезна аудиторам, бухгалтерам, студентам, аспирантам и преподавателям вузов, специалистам, получающим второе высшее образование, а также лицам, проходящим аттестацию и повышение квалификации.

---

б) работников подразделений внутреннего контроля организаций, на которых возложены обязанности по проведению проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности данных организаций;

в) лиц, исполняющих обязанности единоличного исполнительного органа или являющихся членами коллегиального исполнительного органа аудиторских организаций;

г) иных лиц, предусмотренных другими федеральными законами;

7) несоблюдения аудитором требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации, за исключением случая, когда саморегулируемая организация аудиторов с одобрения совета по аудиторской деятельности признает уважительной причину несоблюдения указанного требования (например, тяжелая болезнь);

8) уклонения аудитора от прохождения внешнего контроля качества работы.

Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимается саморегулируемой организацией аудиторов, членом которой является аудитор.

Лицо, чей квалификационный аттестат аудитора аннулирован вследствие использования подложных документов, а также по основаниям, указанным в п. 3-5, не вправе повторно обращаться с заявлением о допуске его к квалификационному экзамену в течение 3 лет со дня принятия решения об аннулировании квалификационного аттестата аудитора.

2.15. Ответственность аудиторов

Аудиторская деятельность является деятельностью предпринимательской (см. параграф 1.2). Поскольку отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, регулируются гражданским законодательством (ст. 2 ГК РФ), то и ответственность аудитора также установлена Гражданским кодексом.

Статьи 15, 307, 393, 401 ГК РФ устанавливают, что лицо, не исполнившее свои обязательства или исполнившее их ненадлежащим образом, при наличии вины (умысла или неосторожности) несет ответственность перед потерпевшим и должно возместить ему причиненные убытки в размере реального ущерба (утраты или повреждения имущества, расходов, произведенных для восстановления нарушенного права) и упущенной выгоды (неполученных доходов). При этом обязательства, которые виновное лицо должно было исполнить надлежащим образом, возникают у него из закона, договора, причинения вреда или по иным основаниям.

Таким образом, в силу требований ГК РФ аудитор, по своей вине не исполнивший (исполнивший ненадлежащим образом) свои обязательства, несет ответственность перед другим лицом (клиентом или пользователем бухгалтерской отчетности), понесшим убытки в результате этого.

Профессиональные обязанности аудитора определены Федеральным законом № 307-ФЗ. Таким образом, к убыткам клиента или пользователя бухгалтерской отчетности может привести неисполнение (ненадлежащее исполнение) аудитором профессиональных обязанностей, как то: несоблюдение действующих законодательных и нормативных актов Российской Федерации; неквалифицированное, некомпетентное осуществление аудиторской деятельности (проведение проверок, оказание сопутствующих и прочих услуг); нарушение конфиденциальности (необеспечение сохранности документов, разглашение их содержания); проведение проверки в случае наличия или возникновения обстоятельств, исключающих возможность ее проведения; неуведомление (несвоевременное уведомление) клиента аудитором об отказе от проведения проверки. Также к убыткам клиента может привести нарушение аудитором договорных обязательств, например непредоставление в установленный договором срок документов, составляемых по результатам проверки (отчета, заключения), и т. д.

В соответствии с указанными выше статьями ГК РФ потерпевший (клиент или пользователь бухгалтерской отчетности) вправе в этих случаях требовать от аудитора возмещения понесенных убытков в размере реального ущерба и упущенной выгоды. Вместе с тем при рассмотрении в суде иска потерпевшего к аудитору о возмещении последним убытков, причиненных перечисленными выше нарушениями, исход дела представляется далеко не однозначным.

Во-первых, арбитражная практика подобного рода в Российской Федерации невелика, если не сказать – практически отсутствует. Во-вторых, отсутствуют законодательно или нормативно закрепленные критерии квалифицированного, компетентного исполнения аудитором своих обязательств. В-третьих, в каждом конкретном деле очень многое будет зависеть от доказательности аргументов, приведенных сторонами: со стороны потерпевшего – обоснования факта и размера понесенного убытка, доказательства связи между действием (бездействием) аудитора и понесением убытка; со стороны аудитора – доказательства отсутствия вины, т. е. факта принятия им всех мер для надлежащего исполнения своих обязательств. В зависимости от аргументации сторон суд может принять сторону как потерпевшего, так и аудитора.

Рассмотрим несколько возможных случаев на конкретных примерах.

Пример. Аудитор предоставил клиенту безоговорочно положительное заключение, в котором подтвердил достоверность бухгалтерской отчетности во всех существенных отношениях. После этого учет и отчетность клиента были проверены налоговой инспекцией, которая начислила штраф за неуплату налога. Клиент счел, что убыток (уплаченный им штраф) обусловлен действием аудитора, который не обнаружил существенную ошибку в отчетности, неуплату налога, и обратился с иском в арбитражный суд. В исковом заявлении и в суде клиент заявил, что понесенный им убыток обусловлен действием аудитора, который не обнаружил в отчетности существенную ошибку. При такой аргументации потерпевшего суд вряд ли примет его сторону, так как аудитор, основываясь на Федеральном законе № 307-ФЗ, докажет, что в его обязанности не входило обнаружение всех существенных ошибок в отчетности. Если же клиент построит свою аргументацию иначе: будет доказывать, что понес убыток в результате того, что был введен в заблуждение ошибочным заключением аудитора и в результате этого не принял необходимых мер к обнаружению и устранению существенной ошибки в отчетности, то решение суда, скорее всего, будет зависеть от убедительности аргументов аудитора. Аргументами аудитора, доказывающими отсутствие его вины, могут быть следование федеральным и внутрифирменным стандартам, надлежащее документирование аудита, уведомление клиента о планируемом аудиторском риске и т. д.

При достаточно убедительной позиции аудитора суд может решить, что последний надлежащим образом исполнил свои обязанности, а клиент, таким образом, понес убыток вследствие той доли риска, которая присутствует в аудите. В качестве подтверждения можно указать на Постановление Федерального Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 06.09.2006 г. по делу № А39-8206/2005-120/17. Суд постановил, что налогоплательщик по существу предпринимал попытки переложить свои обязанности и ответственность на аудиторскую организацию. В резолютивной части постановления суд отметил, что «в рамках проведения аудита не производится составление и подача бухгалтерской или налоговой отчетности и не проверяется правильность исчисления и уплаты налогов. Аудитор проверяет и подтверждает лишь достоверность отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете. Следовательно, возложение какой-либо ответственности на аудитора в случаях предъявления налоговым органом к организации претензий не имеет под собой достаточных правовых оснований». Однако в другом случае в деле по иску ТОО Арбитражный суд установил, что ненадлежащее исполнение ответчиком договорных обязательств, выразившееся в неуказании на ошибки в определении стоимости товара для целей бухгалтерского учета, находится в причинной связи с возникновением у истца убытков в виде уплаты финансовых санкций за занижение налогооблагаемой прибыли вследствие завышения себестоимости импортного товара по операциям в иностранной валюте (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20.07.1998 г. по делу № А11-597/98-Е-6/31). Положение аудитора может быть значительно сложнее, если клиент понес убытки (например, штраф за неуплату налога), вызванные исполнением ошибочных рекомендаций аудитора (при проведении проверки, оказании консультационных услуг). В этом случае аудитору, скорее всего, придется возмещать убытки клиента, если факт предоставления рекомендаций и их ошибочность будут доказаны клиентом. В других случаях клиент мог понести убытки вследствие нарушения аудитором принципов конфиденциальности или независимости.

Пример. Аудитор не обеспечил сохранность документов, составляемых в ходе проверки. Утраченной информацией воспользовались конкуренты клиента, в результате чего он понес убыток – упущенную выгоду. Клиент предъявил аудитору иск о возмещении причиненных убытков. В ходе судебного разбирательства клиент доказал размер понесенного убытка и связь его с фактом утраты документов. Аудитор в данном случае может избежать ответственности, если докажет суду отсутствие своей вины – например, аудитор хранил документы надлежащим образом, но документы были у него украдены, и аудитор немедленно принял все необходимые меры: заявил в милицию, оповестил клиента и т. д.