Виталий Семенихин - Аренда

• Название: Аренда
• Автор: Виталий Семенихин
• Жанр: Юриспруденция
• Год: 2012

Договор аренды является одним из наиболее распространенных видов обязательств, используемых в предпринимательской деятельности. Данный договор может заключаться как с юридическими лицами, так и с индивидуальными предпринимателями. Об особенностях договора аренды пойдет речь в настоящей книге.

---

В Налоговом кодексе Российской Федерации (далее – НК РФ) для признания доходов и расходов, как Вы знаете, предусмотрено два метода – кассовый метод и метод начисления.

При кассовом методе датой получения дохода на основании пункта 2 статьи 273 НК РФ признается:

– день поступления средств на счета в банках и (или) кассу;

– день поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав;

– день погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Следовательно, организация, применяющая для определения доходов и расходов кассовый метод, учитывает доходы в целях налогообложения прибыли только тогда, когда доходы фактически получены.

При методе начисления порядок признания доходов в целях исчисления налога на прибыль организаций определен статьей 271 НК РФ. Суть метода начисления заключается в том, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), что установлено пунктом 1 статьи 271 НК РФ.

Для доходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, а также для доходов от реализации работ (услуг) по производствам с длительным технологическим циклом установлен иной порядок признания доходов.

С учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, руководствуясь пунктом 2 статьи 271 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно распределяет доходы, если:

– доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам;

– связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Иначе говоря, такие доходы налогоплательщик должен определять равномерно по отчетным (налоговым) периодам.

Пример.

Основным видом деятельности организации «А» выступает сдача в аренду нежилых помещений. В июле 2011 года указанная организация заключила договор аренды, согласно которому она предоставляет арендатору нежилое помещение сроком на шесть месяцев. Договором аренды предусмотрено, что арендная плата в размере 141 600 рублей (в том числе НДС – 21 600 рублей) оплачивается арендатором единым платежом в июле 2011 года.

Арендатор перечислил арендную плату в июле 2011 года в полном объеме.

Отчетным периодом по налогу на прибыль у организации «А» является квартал, полугодие, девять месяцев календарного года. Поэтому организация «А» включила в состав доходов от реализации по 60 000 рублей в III и IV кварталах.

Согласны с таким подходом и судьи, на что указывает Определение ВАС РФ от 17 марта 2009 года №ВАС-2489/09.

Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете порядок равномерного признания доходов организациями, предоставляющими в аренду имущество, зависит от того является ли сдача имущества а аренду основной деятельностью налогоплательщика или нет.

Основные виды деятельности определяются Уставом организации, где чаще всего сдача имущества в аренду предусмотрена как вид деятельности. Если предоставление имущества в аренду является основным видом деятельности организации, арендная плата, поступающая от арендатора, согласно статье 249 НК РФ относится к доходам от реализации.

Если договор аренды предусматривает неравномерный график арендных платежей, доходы в виде арендных платежей признаются в налоговом учете с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов вне зависимости от их фактической уплаты. Ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору аренды для целей ведения налогового учета доходов в виде арендных платежей при этом не требуется. Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина Российской Федерации от 17 апреля 2007 года № 03-03-06/1/248, от 6 февраля 2007 года № 03-03-06/1/59, от 10 ноября 2006 года № 03-03-04/1/752.

Если предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности организации, то доход от сдачи имущества в аренду на основании пункта 4 статьи 250 НК РФ будет признаваться внереализационным доходом.

Для внереализационных доходов от сдачи имущества в аренду датой получения дохода в соответствии с пунктом 4 статьи 271 НК РФ признается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров либо предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Отметим, что в отношении лизинговых сделок Минфин Российской Федерации долгое время также настаивал на равномерности признания доходов от предоставления имущества в лизинг, даже при условии того, что договором был установлен график лизинговых платежей. В качестве примера можно привести Письмо Минфина Российской Федерации от 17 апреля 2007 года № 03-03-06/1/248, в котором было отмечено, что договор финансовой аренды (лизинга) является подвидом договора аренды, и статьей 271 НК РФ не установлены специальные правила в отношении учета доходов в виде лизинговых платежей. Лизинговые платежи учитываются на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями договора лизинга (графиком лизинговых платежей) либо в последний день отчетного (налогового) периода.

Также в Письме сказано, что в соответствии с положениями пункта 2 статьи 271 НК РФ, если договором лизинга предусмотрен неравномерный график лизинговых платежей, доходы в виде лизинговых платежей признаются в налоговом учете с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Такой порядок определения даты признания доходов в виде лизинговых платежей в налоговом учете применяется и в том случае, если лизинговая деятельность является основным видом деятельности налогоплательщика, и доходы от предоставления имущества в лизинг учитываются в составе доходов от реализации.

Поддерживали такую позицию и налоговые органы столицы, о чем свидетельствует Письмо УФНС Российской Федерации по городу Москве от 22 сентября 2008 года № 20–12/089128.

Однако в последнее время позиция несколько изменилась. Так, в Письме Минфина Российской Федерации от 17 апреля 2009 года № 03-03-06/1/258 также дан ответ на вопрос о том, может ли организация, осуществляющая деятельность по передаче имущества в финансовую аренду (лизинг), если договором лизинга предусмотрен неравномерный график лизинговых платежей, ежемесячно признавать доход в размере сумм платежей в соответствии с неравномерным графиком. В Письме сказано, что на основании подпункта 3 пункта 4 статьи 271 НК РФ лизингодатель признает доходы в виде сумм лизинговых платежей на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенного договора либо на последний день отчетного (налогового) периода, исходя из сумм, предусмотренных графиком лизинговых платежей. Аналогичный ответ содержат Письма Минфина Российской Федерации от 2 апреля 2009 года № 03-03-06/1/212, от 15 октября 2008 года № 03-03-05/131.

Таким образом, финансовое ведомство не требует равномерности признания дохода, а позволяет лизинговым компаниям признавать доходы в соответствии с графиком лизинговых платежей.

Аналогичную позицию выражают и арбитры (Постановление ФАС Уральского округа от 16 декабря 2008 года №Ф09-9466/08-С3 по делу №А76-4062/08).

По мнению автора, неравномерный график платежей имеет место и тогда, когда лизинговый платеж вносится один раз за длительный период времени, например, раз в год или в полгода. В то же время единовременное включение в доходы такого платежа не совсем выгодно организации, так как оно приведет к единовременной уплате налога на прибыль или авансового платежа в большем размере. Поэтому такие доходы все-таки лучше распределять по отчетным периодам. Однако с учетом позиции Минфина Российской Федерации такой подход может вызвать претензии со стороны налоговых органов.

Для организаций, предоставляющих на систематической основе за плату во временное пользование и (или) временное владение и пользование свое имущество, расходы по такой деятельности в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 265 НК РФ будут признаваться расходами, связанными с производством и реализацией.

По мнению Минфина Российской Федерации, содержащемуся в Письме от 26 мая 2008 года № 03-03-06/1/331, по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доход в виде платы за оказание услуг следует учитывать в доходах для целей налогообложения прибыли организаций равномерно в течение срока действия договора.

Принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, согласно статье 316 НК РФ должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике в целях налогообложения.

Таким образом, в целях налогообложения прибыли налогоплательщики вправе учитывать доходы и расходы в течение определенного промежутка времени, а также распределять доходы и расходы самостоятельно, соблюдая принцип равномерности признания доходов и расходов.