Т. Панченко - Пользование чужим имуществом

• Название: Пользование чужим имуществом
• Автор: Т. Панченко
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2008
• ISBN: 978-5-93094-251-4

В издании рассматриваются различные ситуации, возникающие при использовании организацией или индивидуальным предпринимателем чужого имущества.

В частности, большое внимание уделяется арендным отношениям, в том числе улучшению арендованного имущества, коммунальным платежам при аренде, аренде жилья, аренде транспортных средств, аренде с правом выкупа, безвозмездному пользованию имуществом (ссуде) и т.д.

Анализируются основные положения договора проката и договора лизинга.

---

К договору безвозмездного пользования применяются отдельные законодательные нормы договора аренды, приведенные в п. 2 ст. 689 ГК РФ.

Ссудополучатель не может передать вещь, находящуюся в безвозмездном пользовании, в пользование третьему лицу на возмездной основе, поскольку это противоречит ГК РФ. Среди статей главы 34 ГК РФ, регулирующих отношения сторон по договору аренды, которые также применимы и к договору безвозмездного пользования и указаны в п. 2 ст. 689 ГК РФ, нет ссылки на п. 2 ст. 615 ГК РФ, позволяющий арендатору с согласия арендодателя сдавать предмет аренды в субаренду третьему лицу. Таким образом, аналогичные отношения не распространяются на договор безвозмездного пользования.

Передать вещь в безвозмездное пользование может только собственник этой вещи или лицо, управомоченное на то законом или собственником.

Коммерческая организация не вправе заключать договор безвозмездного пользования с учредителями, участниками, руководителем, членами органов управления и контроля (ст. 690 ГК РФ).

Поступление и передача имущества должны быть надлежащим образом оформлены: составлены акты приема-передачи имущества, инвентарные карточки учета основных средств. В акте должны быть отражены номенклатура передаваемого имущества, его стоимость.

Государственная регистрация передачи по договору ссуды в безвозмездное временное пользование недвижимого имущества действующим законодательством не предусмотрена (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.03.2004 по делу № А43-10348/2003-12-331).

7.2. Учет имущества, полученного в безвозмездное пользование, у ссудодателя

7.2.1. Общие положения

Согласно п. 21 Методических указаний № 91н основные средства в зависимости от имеющихся у организации прав на них подразделяются:

– на основные средства, принадлежащие на праве собственности (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление);

– на основные средства, полученные организацией в аренду;

– на основные средства, полученные организацией в безвозмездное пользование;

– на основные средства, полученные организацией в доверительное управление.

При безвозмездной передаче основные средства продолжают учитываться на балансе ссудодателя.

В инвентарной карточке по унифицированной форме № ОС-6 (ОС-6а, ОС-6б) должна быть сделана отметка о передаче основного средства в безвозмездное пользование с указанием номера договора, наименования ссудополучателя и номера акта приемки-передачи.

По окончании (прекращении, расторжении) договора безвозмездного пользования в инвентарной карточке делается запись об окончании договора безвозмездного пользования и передаче основного средства от ссудополучателя (с указанием номера и даты акта приемки-передачи).

По основному средству, переданному в безвозмездное пользование, ссудодатель начисляет амортизацию в установленном порядке.

Ссудодатель учитывает амортизационные отчисления в составе внереализационных расходов, поскольку данные расходы не связаны с его производственной деятельностью.

В соответствии с Планом счетов основные средства, принадлежащие организации, в том числе переданные в безвозмездное пользование, учитываются на счете 01. При этом аналитический учет ведется отдельно по каждому объекту основных средств.

В целях бухгалтерского учета в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается. Однако организациям следует учитывать, что объект основных средств выведен из хозяйственного оборота, а следовательно, сумма амортизационных отчислений по данному объекту не может быть отнесена на расходы по обычным видам деятельности в соответствии с п. 5, 8 ПБУ 10/99. Сумма амортизации по таким объектам отражается как прочие внереализационные расходы на счете 91, субсчет «Прочие расходы» (п. 4, 12 ПБУ 10/99).

Пример.

Организация «Коммерсант» передала по договору безвозмездного пользования токарный станок балансовой стоимостью 100 000 руб. Начисленная амортизация по этому станку составила для целей бухгалтерского учета 20 000 руб., а сумма ежемесячных амортизационных отчислений – 1000 руб.

В бухгалтерском учете организации-ссудодателя должны быть оформлены следующие проводки:

Д-т 01, субсчет «Основные средства, переданные в безвозмездное пользование», К-т 01, субсчет «Основные средства в эксплуатации», – 100 000 руб. – отражена передача токарного станка по договору ссуды;

Д-т 02, субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации», К-т 02, субсчет «Амортизация основных средств, переданных в безвозмездное пользование», – 20 000 руб. – отражена сумма амортизации по переданному в безвозмездное пользование токарному станку;

Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 02, субсчет «Амортизация основных средств, переданных в безвозмездное пользование», – 1000 руб. – начислена амортизация по токарному станку, переданному в безвозмездное пользование.

При возврате (например, через 12 месяцев) по возвращаемому токарному станку в бухгалтерском учете ссудодателя должны быть оформлены следующие проводки:

Д-т 01, субсчет «Основные средства в эксплуатации», К-т 01, субсчет «Основные средства, переданные в безвозмездное пользование»,– 100 000 руб. – отражен возврат станка;

Д-т 02, субсчет «Амортизация основных средств, переданных в безвозмездное пользование», К-т 02, субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации», – 32 000 руб. [20 000 руб. + (1000 руб. x 12 мес.)] – отражена сумма начисленной амортизации по возвращенному станку.

7.2.2. Обложение налогом на прибыль

Расходы по содержанию имущества, переданного в безвозмездное пользование, несет по умолчанию ссудополучатель. Но договором ссуды может быть предусмотрена обязанность по проведению ремонта ссудодателем.

Если затраты на содержание имущества возлагаются на ссудодателя, то они включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, ссудодателя (подпункт 2 п. 1, подпункт 4 п. 2 ст. 253 НК РФ). Расходы должны быть документально подтверждены, экономически обоснованы, а полученное имущество должно использоваться в деятельности, направленной на извлечение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами – затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества для целей налогообложения прибыли исключаются основные средства, переданные по договорам в безвозмездное пользование. При этом согласно п. 2 ст. 322 НК РФ по основному средству, передаваемому ссудодателем в безвозмездное пользование, амортизация не начисляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было передано основное средство.

По окончании договора безвозмездного пользования и после возврата основного средства ссудодателю амортизация начисляется по правилам главы 25 НК РФ начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат основного средства. В случае передачи основного средства в безвозмездное пользование срок его полезного использования для целей исчисления амортизации при принятии такого основного средства к эксплуатации не изменяется.

Поскольку в бухгалтерском учете ссудодателя начисление амортизации по безвозмездно переданному имуществу не прекращается (но она должна отражаться на счете 91, субсчет «Прочие расходы»), в связи с этим по суммам начислений бухгалтерской амортизации формируются постоянные разницы и, следовательно, образуется постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Пример.

В июле 2008 года организация-ссудодатель передала автомобиль, сумма ежемесячной амортизации по которому составляет 5000 руб., в безвозмездное пользование ссудополучателю сроком на один год. Значит, с февраля 2008 года в налоговом учете ссудодателя амортизация не начисляется. В бухгалтерском учете ссудодателя с февраля и далее ежемесячно в течение года будут оформляться следующие проводки:

Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 02 – 5000 руб. – начислена амортизация по автомобилю, переданному в безвозмездное пользование;

Д-т 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство», К-т 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», – 1200 руб. (5000 руб. x 24 %) – отражено постоянное налоговое обязательство.

Поскольку срок полезного использования по основному средству, переданному по договору ссуды, продлить нельзя, часть первоначальной стоимости этого основного средства окажется несамортизированной. Но встречаются две ситуации, при которых имущество, переданное в безвозмездное пользование, может продолжать амортизироваться. Первый способ списать амортизацию в налоговом учете – включить ее в состав расходов на рекламу. Такой вариант подойдет производителям, которые, например, передают в безвозмездное пользование розничным магазинам свое холодильное оборудование или мебель для того, чтобы выгодно представить собственную продукцию. Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 17.12.2007 по делу № Ф09-10398/07-СЗ суд счел действия компании обоснованными. Судьи подтвердили, что оборудование с рекламной символикой производителя позволяет поместить продукцию в лучших местах торгового зала, визуально выделить ее и тем самым привлечь внимание покупателей. На основании этого судьи сделали вывод, что холодильники, расположенные на территории покупателя, на самом деле связаны с уставной деятельностью производителя.